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Los precios de transferencia son los precios fijados en las transacciones internacionales entre personas o entidades vinculadas fiscalmente.

El precio de transferencia, dentro del marketing empresarial es el precio que pactan dos empresas que pertenecen a un mismo grupo empresarial o a una misma persona. Mediante este precio se transfieren mercancías, servicios, beneficios, etc. entre ambas empresas. Una le puede vender a la otra a un precio diferente al de mercado, superior o inferior a dicho precio. Esto indica que el precio de transferencia no sigue las reglas de una economía de mercado, es decir no siempre se regula mediante la oferta y la demanda.

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Los precios de transferencia se utilizan para determinar los beneficios

sometidos a tributación de grupos empresariales que, por su carácter internacional (transnacional, importador, exportador) tienen divisiones en varios países. Si todos los gastos del grupo se originan en un país que

tiene una carga fiscal o ésta es alta y la venta se produce en otro que no tiene imposición o que tiene una menor carga fiscal el beneficio obtenido no estará pagando impuestos o se ingresará una cantidad menor de

la debida.

En otras palabras, un grupo puede aprovechar el control que tiene sobre sus vinculados en el exterior, para transferir tributación de un país con un mayor nivel de impuestos a uno con menor nivel. Por ello, la legislación de precios de transferencia centra su atención de forma especial sobre las operaciones realizadas entre vinculados económicos o partes relacionadas, cuando una de las partes tiene domicilio fiscal en uno de los territorios conocidos como “paraísos fiscales”.

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Sujetos pasivos del régimen de precio de transferencia

Los contribuyentes sujetos al Impuesto sobre Sociedades que realicen operaciones con partes vinculadas están obligados a efectos de la LIS a determinar ingresos, gastos y deducciones aplicando la metodología de precios de transferencia.

Partes vinculadas y no vinculadas

La definición de parte vinculada y no vinculada, en la LIS es análoga con los términos utilizados por la Guía de Precios de Transferencia de la OCDE a estos efectos, se entenderá por parte vinculada la empresa que participe directa o indirectamente en la dirección, control o capital de otra empresa, o cuando la misma persona participe directa o indirectamente en la dirección, control o capital de ambas empresas.

Supuestos de vinculación

Se entiende como transacción vinculada aquella que se efectúa entre empresas cuando tienen alguna forma de relación entre ellas. A sensu contrario, una transacción no vinculada es aquella efectuada entre partes independientes.

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La Administración Tributaria podrá valorar, a valor de mercado, las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas, cuando la valoración convenida entre ellas, hubiera determinado, considerando el conjunto de las personas o entidades vinculadas, una tributación en España inferior a la que hubiere correspondido o un diferimiento de dicha tributación por aplicación de este valor, conforme establece el artículo 16 del TRLIS.

Los ajustes de valoración los efectúa exclusivamente la Administración Tributaria, no pudiendo realizarlos el sujeto pasivo con las siguientes excepciones:

a) La recogida en el artículo 45 (antes 42) del TRLIRPF que establece una regla especial para el caso de las personas físicas que se relacionen con una sociedad vinculada fiscalmente a ellas, cuando ejerzan actividades económicas o de trabajo personal, en cuyo caso los contribuyentes por IRPF y la sociedad vinculada, por su parte, no la Administración, deberán ajustar la valoración a mercado a efectos de sus respectivos Impuestos, cuando las operaciones impliquen un aumento de los ingresos de la persona física en cuestión.

b) Y, desde 2003, el ajuste valorativo a precios de mercado no procederá, en la medida en que se considerará como tal valor de mercado “la contraprestación efectivamente satisfecha”, cuando se trate de prestaciones profesionales o laborales a favor de “sociedades en las que más del 50 por 100 de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales”, siempre que dichas entidades cuenten con “medios personales y materiales” adecuados a su actividad.

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El “Principio de Plena Competencia” es la base del tratamiento dado, por nuestra normativa interna y por la que deriva de los tratados y convenios internacionales suscritos por España, a la valoración de las operaciones entre entidades vinculadas.

Los parámetros más importantes que conforman el “Principio de Plena Competencia” derivan directamente del párrafo 1 del artículo 9 del Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE y la recogen todos los convenios que incluyen un artículo análogo a este, que tiene por objeto tratar a los distintos miembros de un grupo multinacional como si operaran como empresas separadas e independientes en lugar de como partes integrantes (vinculadas) de un grupo económico.

Para lograr este objetivo, es necesario tener en cuenta en la elección y aplicación de los métodos valorativos un conjunto de criterios, con distinta trascendencia, según el caso, y consensuados internacionalmente que tienen como finalidad fijar las bases imponibles adecuadas en cada jurisdicción. Mediante este consenso internacional se facilita la eliminación, o se evitan supuestos de doble imposición.

La aplicación del “Principio de Plena Competencia” se basa en comparar las condiciones de una transacción entre empresas vinculadas con las condiciones de una operación entre empresas independientes.

En esta comparación deben identificarse las diferencias entre ambas condiciones, de modo que puedan realizarse los ajustes correspondientes.

Los factores a destacar para realizar éste análisis, son:

a) Características de los bienes y servicios:

Para poder determinar estas características se examinará el objeto de la transacción, identificando sus peculiaridades. En el caso de bienes se tendrá en cuenta la calidad, el nivel de oferta, satisfacción de los consumidores, imagen etc. Y, en los servicios, su naturaleza y alcance de los mismos, así como las garantías del resultado etc.

b) Análisis funcional:

Este análisis supone efectuar la comparación de las funciones llevadas a cabo por las partes, y tendrá como objeto identificar y comparar las actividades económicamente significativas y las responsabilidades asumidas por las partes independientes y por las partes vinculadas, prestando atención a la estructura y organización de las mismas.

c) Cláusulas contractuales:

Estudio de los términos de los acuerdos establecidos, que determinan los riesgos, responsabilidades y beneficios entre las partes y su efectiva concurrencia en la práctica y la verificación de la conducta real de las partes.

d) Circunstancias económicas:

Se considerarán como circunstancias económicas, a fin de determinar el grado de comparación de los mercados en los que operan las partes independientes y las partes vinculadas, entre otros: la localización geográfica, el tamaño de los mercados, el nivel de competencia de los mercados, las posiciones competitivas relativas a los compradores y vendedores, posición de las empresas en el ciclo de producción o distribución, la disponibilidad de bienes y servicios sustitutivos, los niveles de insumos y de demanda en el mercado, el poder de compra de los consumidores, la naturaleza y extensión de las regulaciones gubernamentales del mercado, los costos de producción, los costos de transporte, el nivel de mercado (detallista o mayorista), la fecha y hora de las transacciones y otros.

e) Estrategias mercantiles:

Se tendrán en cuenta como aspectos relativos a las características de las estrategias de negocios: la diversificación, aversión al riesgo, valoración del impacto de los cambios políticos y de las Leyes laborales existentes o previstas, estrategias de penetración o expansión de mercados; así como todos aquellos factores que se soportan en la marcha diaria de los negocios.

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Métodos de valoración. (Métodos tradicionales)

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Métodos de valoración. (Métodos tradicionales)

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Métodos para la determinación del precio de transferencia

La LIS, en su artículo 16 refleja, los métodos a considerar para evaluar la razonabilidad de los precios de transferencia de acuerdo al Principio de Arm's Length entre partes vinculadas. Los métodos que se encuentran contemplados en dicho artículo son:

Precio Libre Comparable o Método del precio de mercado. Comparable Uncontrolled Price –CUP–

El método del precio comparable consiste en comparar el precio establecido en la transacción vinculada, con el fijado en transacciones entre personas o entidades no vinculadas que tengan por objeto ese mismo bien o servicio, y si esto no es posible, un bien o servicio de características similares.

Condiciones para determinar un precio de mercado comparable.

Para poder efectuar la comparación tendrán que cumplir una de las dos condiciones, según señalan las Directrices de la OCDE:

a) Que las particularidades o diferencias, si es que existen, entre ambas transacciones (por razón del objeto o por razón del sujeto) no tengan que quedar reflejadas en el precio que fija el mercado libre.

b) Que, siendo diferencias con proyección material en el precio libre del producto, puedan ser corregidas mediante ajustes a los que quepa atribuir una razonable exactitud.

Fuentes para determinar un precio de mercado comparable.

Las fuentes comparables para la aplicación de este método pueden provenir de:

— Comparables externos.

Son los elementos de comparación de precios que se realiza entre compañías que no están incluidas dentro del grupo económico. Las comparables externas resultan más difíciles ubicarlas, esto es debido a que la mayoría de la información pertenece a compañías privadas.

— Comparables internos.

Son los elementos de comparación que provienen de transacciones realizadas por la empresa con partes no controladas. La información de comparables internos es más fácil de obtener para la empresa, siempre y cuando se hayan realizado un número de operaciones significativas con partes no relacionadas.

Características para determinar un precio de mercado.

Para la aplicación del método CUP debe existir similitudes entre los productos o servicios que se van a comparar, las características que deben cumplir son:

— Calidad del producto: Consistencia (ej.: metales preciosos, minerales, etc.) duración (ej.: los granos), grado de humedad.

— Clausura de contratos: la garantía del producto, volumen de ventas, modalidades de créditos, modalidad de envíos, cláusula legal.

— Nivel de mercado: Mayorista, minorista y otras cláusulas de distribución.

— Días de transacción.

— Intangibles asociados a la venta.

— Riesgos cambiarios.

Requisitos para determinar un precio de mercado comparable.

Una vez confirmada la vinculación y visto que los precios utilizados por las entidades vinculadas son diferentes a los normales de mercado se determinará éste precio teniendo en cuenta que deben cumplirse unos

requisitos para su cálculo.

Para concretar un precio de mercado comparable, serán necesarios los siguientes requisitos o premisas:

— Se tomará como referencia el mismo mercado en términos geográficos.

— Las operaciones han de referirse a una mercancía igual o similar, para poder efectuar la comparación.

— El volumen de las transacciones comparadas ha de ser equivalente.

— El tramo en que se realicen dichas operaciones ha de ser el mismo.

— Han de realizarse en el mismo período de tiempo.

Método del Coste Incrementado, Cost Plus

El método del coste incrementado, supone añadir a los costes de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparable, efectuando, si fuera preciso las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

Este método se utiliza para determinar los precios de transferencia de productores de bienes y servicios que realizan ventas a partes relacionadas tomando como base el costo de producción de la empresa vinculada.

Para la aplicación del método de coste incrementado se revisará con cautela sus costes de producción, adicionalmente se deben revisar otros factores que incidan en la aplicación de este método, que son los siguientes:

— En cuanto a la estructura general de costes, o sea, la vida útil de las plantas y equipos.

— En cuanto a la experiencia en el negocio, o sea, la fase de inicio o de madurez de la compañía.

— En cuanto a la eficiencia gerencial, la política de ventas, esquema de compensación de venta.

Se realizará un análisis de dichas estructuras con el objeto de determinar las diferencias que existan entre ellas, lo que nos permitirá desarrollar el estudio de las funciones desempeñadas por las empresas consideradas y valorar los diferentes grados de eficiencia empresarial.

Método del Precio de Reventa, Resale Price

El método de precio de reventa, minora del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares, con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.

La metodología para la aplicación del precio de reventa consiste en determinar la razón del margen bruto de venta de la parte examinada y de la parte comparable, para luego realizar la comparación entre ambas. En la búsqueda de comparabilidad para el método de reventa se pueden considerar dos fuentes:

— Precio de Reventa Interno: Es el margen obtenido por distribuidores del grupo en operaciones no controladas comparables.

— Precio de Reventa Externo: Es el margen que obtiene un distribuidor independiente en transacciones no controladas comparables.

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Métodos de valoración. (Métodos del beneficio).

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Métodos de valoración. (Métodos del beneficio).

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Método de Distribución del Resultado, Profit Split

Resulta necesario identificar el beneficio a ser distribuido

entre las empresas vinculadas por las operaciones controladas a las que las mismas están contribuyendo o participando y repartir dicho beneficio entre éstas sobre una base económicamente válida que se asemeje a la división que del beneficio se hubiese hecho en un acuerdo efectuado entre entidades independientes.

El método de distribución del resultado asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias similares, conforme a lo siguiente:

— Se determinará el beneficio de la operación global mediante la suma de beneficios obtenida por cada una de las personas relacionadas incluidas en la operación.

— El beneficio operativo o pérdida, derivados de transacciones controladas, se asigna en proporción a las contribuciones realizadas, ya que se considera que estas últimas reflejan equitativamente la retribución que a cada miembro del grupo le correspondería por los esfuerzos realizados.

— El beneficio de operación global, se asignará a cada una de las personas relacionadas considerando elementos tales como activos, costos y gastos de cada una de las partes vinculadas, con respecto a las operaciones entre dichas partes vinculadas.

Método del Margen Neto o Método del Beneficio Neto Transaccional, Transactional Net Margin

El método del margen neto del conjunto de las operaciones atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones, que el contribuyente o, en su caso, terceros habrían obtenido en operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de las operaciones.

El método del margen neto mide el nivel de rentabilidad derivada de la actividad de negocio de la entidad vinculada sometida a análisis, para la cual se dispone de información financiera suficiente con respecto a la transacción analizada.

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Procedimientos administrativos destinados a evitar y resolver las controversias en materia de precios de transferencia.

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Procedimientos administrativos destinados a evitar y resolver las controversias en materia de precios de transferencia.

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Procedimiento amistoso

Este procedimiento amistoso es el medio tradicional de las Administraciones Tributarias para resolver los conflictos relativos a la aplicación de los Convenios de doble imposición. Este procedimiento, descrito y autorizado por el artículo 25 del Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE, puede ser utilizado para eliminar

la doble imposición que podría producirse como consecuencia de un ajuste de precios de transferencia. El procedimiento amistoso no obliga a las Autoridades competentes a llegar a un acuerdo y a resolver sus controversias en materia fiscal y solamente están obligadas a tratar de alcanzarlo.

Acuerdo previo sobre precios de transferencia “APP”

Un acuerdo previo sobre precios de transferencia permite determinar, previamente a la realización de operaciones vinculadas, un conjunto de criterios apropiados (en particular, el método que se ha de utilizar,

los elementos comparables y los ajustes que se han de efectuar, así como las hipótesis fundamentales respecto a la evolución futura) con el fin de determinar los precios de transferencia aplicables a esas operaciones durante un período dado. Este acuerdo previo sobre precios de transferencia puede ser unilateral cuando sólo interviene una Administración Tributaria y un contribuyente o multilateral cuando intervienen dos o más Administraciones

tributarias.

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Comentarios sobre pronunciamientos contenidos en resoluciones y sentencias de los tribunales relativos a los precios de transferencia.

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Comentarios sobre pronunciamientos contenidos en resoluciones y sentencias de los tribunales relativos a los precios de transferencia.

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El objetivo de estos comentarios es proporcionar una visión general sobre la forma en la que los Tribunales Económico Administrativos y Contenciosos se han pronunciado ante ajustes practicados por la Administración Tributaria en materia de precios de transferencia.

Consideraciones previas

La práctica totalidad de las resoluciones y sentencias analizadas se refieren a ajustes practicados en materia de Impuesto sobre Sociedades relativos a ejercicios en que se encontraba vigente la Ley 61/1978, lo que supone que los criterios contenidos en aquellas Resoluciones y Sentencias deben ser leídos actualmente considerando las modificaciones que en este terreno se produjeron con la entrada en vigor de la Ley 43/1995.

Justificación de la existencia de un precio de transferencia

El TEAC insiste en que la Inspección debe demostrar, en cada caso, la existencia de un precio de transferencia, sin que la mera existencia de vinculación sea suficiente para afirmar que las operaciones entre empresas asociadas se realizan a precios diferentes del precio de mercado:

— Que la existencia de vinculación no es condición suficiente (si necesaria) para que pueda practicarse válidamente un ajuste de precios de transferencia entre entidades vinculadas.

— Que debe quedar acreditado en el expediente que los precios utilizados por las entidades vinculadas son diferentes (superiores o inferiores) a los normales de mercado, sin que existan circunstancias que justifiquen la existencia de esas diferencias.

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Hernández, O. (2010). Precios de transferencia. En Cuadernos de Formación (Vol. 15/2012). https://docs.google.com/document/d/1Wi9ffO21xOPdZBqUA2SvTq6cqh_vnXT4NBzagsjHPHY/edit